發(fā)布時間：2023-09-11 熱度：292

近年來，隨著中國“走出去”的企業(yè)數(shù)量的不斷增加，企業(yè)對境外投資機構(gòu)分回的利潤如何進行企業(yè)所得稅處理也成為企業(yè)稅務處理的一個難點。在2017年度以前，企業(yè)按照《企業(yè)所得稅法實施條例》和《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)境外所得稅收抵免有關問題的通知》（財稅（2009）125號）規(guī)定，企業(yè)對境外分回的利潤只能按照“分國不分項”（以下簡稱分國抵免法）計算其可抵免境外所得稅稅額和抵免限額。而《財政部 稅務總局關于完善企業(yè)境外所得稅收抵免政策問題的通知》（財稅（2017）84號）規(guī)定，自2017年1月1日起，企業(yè)可以自行選擇“分國不分項”（以下簡稱分國抵免法）或“不分國不分項”（以下簡稱綜合抵免法），計算其可抵免境外所得稅稅額和抵免限額。

分國抵免法是指就納稅人從境外各國所取得的收入按不同國家分別計算抵免限額，它是企業(yè)以一個國家（地區(qū)）為維度計算可抵免境外所得稅額和抵免限額。而綜合抵免法是在國外來源所得出自多國的情況下，居住國允許納稅人將其全部外國所得加總統(tǒng)一計算抵免限額，已繳納的全部外國稅款在此限額以內(nèi)者，按實際繳納數(shù)抵免，超過限額者，按限額抵免。它是企業(yè)以同一投資架構(gòu)層級為維度，計算可抵免境外所得稅額和抵免限額。采用綜合抵免法的企業(yè)，位于同一投資架構(gòu)層級的不同國家（地區(qū)）之間的企業(yè)盈虧可以相互彌補。

在原先分國抵免法下，企業(yè)在不同國家的所得和所繳稅額之間形成了一道防火墻，盈利和虧損的不能互相抵補，不同國家的高稅率和低稅率也不能互相借用抵免限額，使得企業(yè)可以抵免的稅額大大受限。而調(diào)整為綜合抵免后，這些問題都將迎刃而解。

接下來我們通過幾個案例分析來看一下分國抵免法和綜合抵免法兩種方法的不同之處。

案例一

某境內(nèi)居民企業(yè)2022年度的境內(nèi)的應納稅所得額為500萬元（企業(yè)所得稅稅率25%），該企業(yè)在A國的應納稅所得額為200萬元（已繳納企業(yè)所得稅額60萬元，企業(yè)所得稅稅率30%），在B國的應納稅所得額300萬元（已繳納企業(yè)所得稅額60萬元，企業(yè)所得稅稅率20%），具體計算過程詳見表1（金額單位：人民幣萬元）

（表1）

從案例1分析可以看出，在此種情況下，選擇綜合抵免法比選擇分國抵免法可以少繳納企業(yè)所得稅10萬元。

案例二

某境內(nèi)居民企業(yè)2022年度境內(nèi)的應納稅所得額為500萬元（企業(yè)所得稅稅率25%），該企業(yè)在A國的應納稅所得額為200萬元（已繳納企業(yè)所得稅60萬元，企業(yè)所得稅稅率30%），在B國應納稅所得額為-150萬元（未繳納企業(yè)所得稅），具體計算過程詳見表2（金額單位：人民幣萬元）

（表2）

從案例2分析可以看出，此種情況下，選擇綜合抵免法和選擇分國抵免法的所得稅稅負是一樣的。

案例三

某境內(nèi)居民企業(yè)2022年度境內(nèi)應納稅所得額為500萬元（企業(yè)所得稅稅率25%），在A國的應納稅所得額為200萬元（已繳企業(yè)所得稅40萬元，企業(yè)所得稅稅率20%），在B國的應納稅所得額為-150萬元（未繳納企業(yè)所得稅），具體計算過程詳見表3（金額單位：人民幣萬元）

（表3）

從案例3分析可以看出，在此種情況下，選擇綜合抵免法比分國抵免法可以少繳納企業(yè)所得稅10萬元。

從上述3個案例分析我們可以發(fā)現(xiàn)，在大部分情況下選擇綜合抵免法是比較有優(yōu)勢的，能有效降低企業(yè)的所得稅稅負，并且整體計算方式也比較簡單。由于實務中境外所得抵免要復雜得多，往往不止上述所列舉的幾種情形，所以企業(yè)在選擇抵免計算方式時需要綜合各種因素和情況慎重考慮。因為根據(jù)財稅（2017）84號文件的規(guī)定，計算方式一經(jīng)選擇，5年內(nèi)不得變更。在不同的情況下，抵免方式的選擇會對企業(yè)的所得稅稅負產(chǎn)生不一樣的結(jié)果。通常情況下，在境內(nèi)居民企業(yè)、境外分支機構(gòu)均有利潤的情況下，企業(yè)選擇綜合抵免法整體稅負會較低；而在境內(nèi)居民企業(yè)有利潤、境外分支機構(gòu)虧損的情況下，選擇分國抵免法反而更利于企業(yè)增加抵免額，從而降低企業(yè)整體所得稅稅負。